9.6. Понятие и структура налоговой системы

Понятие «налоговая система» является одним из важнейших при определении практически всех аспектов налогообложения суверенного государства. Однако, несмотря на широкое применение этого термина в специальной литературе и на закрепление его в нормативных актах налогового законодательства некоторых стран, данное понятие до сих пор не приобрело единого значения.

Многообразие определений налоговой системы, выработанных как правовой, так и экономической наукой за последние годы приводит современных исследователей к трактовке данного социально-правового феномена в широком и узком смыслах.

В узком смысле под налоговой системой понимается система налогов и сборов, взимаемых в установленном порядке на территории государства.

При трактовке налоговой системы в широком смысле под налоговой системой понимается достаточно большая гамма ее элементом, основным из которых является совокупность налогов и сборов. В этой связи, Ю.А. Ежов дает следующее определение налоговой системы: «Налоговая система представляет собой сложное комплексное социальное образование, элементами которого являются система налогов, налоговое право, органы, осуществляющие налоговую деятельность, сама налоговая деятельность, включающая учет, контроль, а также принуждение к осуществлению налоговых обязанностей»[1]. Т.Ф. Юткина понимает под налоговой системой совокупность налогов, сборов, пошлин, взимаемых на территории государства в соответствии с Налоговым кодексом, а также совокупность норм и правил, определяющих правомочия и систему ответственности сторон, участвующих в налоговых правоотношениях[2].

В рамках широкого направления сложились определенные теоретико-прикладные подходы по структурированию налоговой системы.

Первый подход отличается стремлением детализировать основные элементы, характеризуя при этом налоговую систему как простую совокупность данных элементов. Очевидным его преимуществом является внесение ясности в проблему множествен­ности элементов, образующих налоговую систему, и необходимо­сти учета и анализа всей их совокупности. Например, Л.А. Ханкевич выделяет следующие элементы налоговой системы: порядок установления и ввода в действие налогов; виды налогов или система налогов; классификация налогов в соответствии с национальной бюджетной классификацией; порядок распределения налогов между звеньями бюджетной системы; налоговые органы; права и обязанности налогоплательщиков; права и обязанности налоговых органов; ответственность участников налоговых отношений; защита прав и интересов налогоплательщиков; налоговое законодательство[3]. В рамках данного подхода И.И. Кучеров выделяет отдельные обособленные подсистемы (составы), к числу которых относятся состав налогооблагающих субъектов (налогооблагающий состав); система налогов и сборов; состав налогоплательщиков (налогооблагаемый состав); система органов налогового администрирования; система органов, обеспечивающих налоговую безопасность[4].

Вместе с тем данный подход не позволяет охарактеризовать налоговую систему как качественно более высокий уровень организации действий от­дельных образующих ее элементов по сравнению с простым сум­мированием таких действий. Иными словами, в любой системе, том числе и  налоговой,  должен  проявляться  синергетический эффект от взаимосвязи элементов. Рассмотрение лишь простой совокупности элементов не создает предпосылки для выделения такого эффекта.

Второй подход во многом устраняет данный недостаток, делая основной акцент именно на взаимосвязанной совокупности экономико-правовых эле­ментов налоговой системы. В рамках данного подхода одни авторы лишь констатируют наличие достаточно большого числа элементов сложной синергетической налоговой системы. В.Н. Назаров рассматривает налоговую систему как научное понятие, которое представляет собой открытую систему, объединяющую положения политического, экономического и правового характера, устанавливаемую в целях обеспечения реализации налога (или налогового механизма) как средства финансового обеспечения деятельности публично-территориальных образований в современном демократическом правовом (социальном) государстве[5]. К.С. Бельский определяет налоговую систему как основанную на определенных принципах совокупность взаимосвязанных частей (элементов) в сфере налогообложения, к которым относятся налоговая платежеспособность граждан, система установленных законом налогов и сборов, налоговая администрация и применяемые государством методы налогообложения[6]. Другие исследователи структурно-расширительных образом наполняют экономико-правовую конструкцию налоговой системы. М.П. Авдеенкова выделяет следующие элементы налоговой системы: 1) юридическая конструкция налога как первооснова формирования налоговой системы; 2) система налогообложения государства, формирующаяся на основе объединения юридических конструкций всех установленных и введенных налогов; 3) нормотворческая деятельность представительных органов власти в сфере налогообложения; 4) система налоговых органов; 5) налоговый контроль; 6) налоговая политика государства; 7) налоговая культура населения[7].

Несмотря на то, что познание элементного состава налоговой системы зачастую является субъективным мнением автора, базирующемся на понимании им научных основ налогообложения, а также практических аспектов осуществления налоговой политики в конкретном государстве, в ряде определений дается далеко не полный перечень элементов налоговой системы, в то время как в некоторых других присутствуют лишние. 

Налоговая система представляет собой не только систему налогов, сборов (пошлин), но и их взаимосвязь, порядок установления, введения и классификации налогов, сборов (пошлин) в соответствии с их сущностью, порядком принятия и на основании других признаков.

В Республике Беларусь сущность налоговой системы раскрыта в ряде статей НК (ст. 6-10).

Принципы налоговой системы (довольно часто в литературе они именуются принципы налогового права, принципы налогообложения) являются частью ее организационной структуры, поскольку они выражают отношения между элементами налоговой системы и их действие распространяется на всю совокупность налоговых отношений. В современной теории налогового права к принципам налогообложения относятся базовые идеи и положения, применяемые в налоговой сфере, основополагающие на­чала налогового права, руководящие положения права, исходные направления, основные начала, определяющие суть всей системы, отрасли или института права. Основные принципы налогообложения в Республике Беларусь закреплены в ст. 2 НК.